خدمات و مشاغل مشمول ارزش افزوده؛ قاعده کلی، فهرست معاف‌ها و تکلیف ثبت در ۱۴۰۵

خدمات و مشاغل مشمول ارزش افزوده کدامند؟ قاعده کلی قانون

پاسخ مستقیم این است که در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ فهرستی از «مشاغل مشمول» وجود ندارد. بند «ح» ماده ۱ مؤدی را «شخصی است که به عرضه کالا، ارائه خدمت، واردات یا صادرات مبادرت می‌نماید» تعریف می‌کند و ماده ۲ عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و واردات و صادرات آن‌ها را مشمول مقررات قانون می‌داند. پس قاعده برعکس چیزی است که پرسش فرض می‌کند: هر خدمت و هر شغلی مشمول است، مگر اینکه عرضه آن در فهرست معافیت‌های ماده ۹ آمده باشد. مشاور، پیمانکار، تعمیرکار، طراح، رستوران‌دار و فروشنده آنلاین همه به همین معیار سنجیده می‌شوند، نه به عنوان شغلشان. ^[۱]

نرخ پایه مالیات و عوارض طبق ماده ۷ همین قانون ۹ درصد است، به جز کالاهای خاص ماده ۲۶. به گزارش تجارت‌نیوز، کمیسیون تلفیق بودجه ۱۴۰۵ پیشنهاد افزایش دو واحدی دولت را کنار گذاشت و نرخ عملی سال ۱۴۰۵ همان ۱۰ درصد سال قبل ماند؛ این رقم از منبع ثانویه است و متن نهایی قانون بودجه را در این پژوهش ندیده‌ایم. ماده ۳ هم تاریخ تعلق مالیات را تاریخ صدور صورتحساب می‌داند و ماده ۱۳ همه مشمولان را موظف می‌کند پس از راه‌اندازی سامانه مودیان در آن ثبت‌نام کنند و معاملاتشان را ثبت کنند؛ به تصریح همین ماده، ثبت خرید و فروش در سامانه مودیان به منزله ثبت در دفاتر قانونی است. ^{[۱] [۵]}

خدمات معاف از ارزش افزوده؛ بند ب ماده ۹ به ترتیب

بند «ب» ماده ۹ این خدمات را معاف کرده است: ۱) خدمات درمانی، تشخیصی و پیشگیری، توان‌بخشی و حمایتی، و خدمات آرامستان؛ ۲) خدمات دامپزشکی و گیاه‌پزشکی، خدمات مکانیزه آب کشاورزی و کشت بافت و تولید اندام تکثیری گیاهی؛ ۳) زینک، چاپ و نشر روزنامه، کتاب و نشریات چاپی یا الکترونیکی و توزیع آن‌ها، به جز آموزشگاه‌های تقویتی و کنکور و آگهی کالا و خدمات داخلی در مطبوعات؛ ۴) خدماتی که به شکل حقوق و دستمزد پرداخت می‌شود و مشمول فصل مالیات بر درآمد حقوق است؛ ۵) خدمات بانکی شامل سپرده، تسهیلات، اعتبار، ضمانت و انتقال وجه؛ ۶) خدمات اعتباری صندوق‌های قرض‌الحسنه دارای مجوز؛ ۷) خدمات اعتباری و مالی صندوق‌های حمایتی، ضمانت صادرات، سرمایه‌گذاری، بیمه و پژوهش و فناوری که به حکم قانون ایجاد شده‌اند؛ ۸) بیمه زندگی، بیمه محصولات کشاورزی، بیمه‌های اجتماعی و بیمه تکمیلی درمان. ^[۲]

ادامه فهرست: ۹) معامله و تسویه اوراق بهادار و کالا در بورس‌ها و بازارهای خارج از بورس، به تشخیص شورای عالی بورس؛ ۱۰) صدور و نقل‌وانتقال سهام، حق تقدم، سهم‌الشرکه و سایر اوراق بهادار موضوع قانون بازار اوراق بهادار؛ ۱۱) صدور، ابطال و نقل‌وانتقال واحدهای صندوق‌های سرمایه‌گذاری دارای مجوز سازمان بورس؛ ۱۲) فقط سود تسهیلات لیزینگ مصرف‌کننده توسط شرکت‌های دارای مجوز بانک مرکزی، نه بهای دارایی؛ ۱۳) حمل‌ونقل جاده‌ای، ریلی و دریایی بار و مسافر، درون‌شهری، برون‌شهری و بین‌المللی؛ ۱۴) خدمات آموزشی، پژوهشی و ورزشی دارای مجوز، طبق آیین‌نامه مصوب هیئت وزیران؛ ۱۵) اقامت در هتل‌های تا سه ستاره، مهمان‌پذیرها و سایر اقامتگاه‌های دارای مجوز؛ ۱۶) هزینه‌های مشترکی که شرکت‌های خدماتی شهرک‌های صنعتی از واحدهای مستقر دریافت می‌کنند؛ ۱۷) خدمات فنی، بازسازی، تعمیر و نگهداری اقلام دفاعی و امنیتی بند «الف» توسط مراکز مربوط، طبق فهرست مصوب. ^[۲]

مرزهای رایج: آموزش، بیمه، تأمین نیرو و دریافتی‌هایی که فروش نیستند

بیشتر اشتباه‌ها در مرز همین بندها رخ می‌دهد. آموزش فقط وقتی معاف است که «دارای مجوز» و مشمول آیین‌نامه هیئت وزیران باشد، و بند ۳ صراحتاً آموزشگاه‌های تقویتی و کنکور را از معافیت نشر بیرون گذاشته است؛ پس مؤسسه‌ای که هم کتاب منتشر می‌کند و هم کلاس کنکور دارد، دو حکم متفاوت دارد. در بیمه، فقط بیمه زندگی، محصولات کشاورزی، بیمه‌های اجتماعی و تکمیلی درمان معاف‌اند و بیمه‌های دیگر در این بند نیامده‌اند. در لیزینگ، فقط سود تسهیلات معاف است و بهای دارایی مشمول قاعده کالا. در هتلداری، اقامت در هتل چهار و پنج ستاره در این بند نیست. و در قراردادهای تأمین نیروی انسانی، طبق تبصره بند ۴، فقط سهم دستمزد آن هم با تأیید سازمان بیمه‌گر معاف است. ^[۲]

تبصره پایانی بند «ب» یک مرز دیگر را هم روشن کرده است: وقتی دریافت وجه توسط مؤدی مستند به فروش کالا یا ارائه خدمت نیست، مثل خسارت، سود تسعیر ارز، سود سپرده، برخی جرائم، آورده سرمایه‌ای یا یارانه دولتی، این دریافت عرضه خدمت تلقی نمی‌شود و مأخذ مالیات نیست. برای حسابدار یعنی هر درآمدی که در دفاتر به حساب درآمد می‌رود، لزوماً در صورتحساب مالیاتی نمی‌آید؛ اما برعکسش هم درست است: صورتحسابی که برای خدمت مشمول صادر می‌شود، با عنوان‌گذاری «کارمزد» یا «حق‌الزحمه» از شمول خارج نمی‌شود. تبصره ۲ بند «الف» هم برای اخذ مالیات از کالای معاف، جریمه‌ای معادل دو برابر مبلغ دریافتی گذاشته است که بخشودنی نیست. ^[۲]

معاف هم باید در سامانه مودیان ثبت شود؛ مواد ۱۲ و ۱۳

معاف بودن عرضه، صاحب آن را از سامانه مودیان معاف نمی‌کند. ماده ۱۲ قانون ارزش افزوده عرضه‌کنندگان کالا و خدمات معاف، و فعالان مناطق آزاد بالاتر از سقف فروشی که سازمان پیشنهاد و هیئت وزیران تصویب می‌کند، را «مکلف به عضویت و ثبت معاملات در سامانه مؤدیان» می‌داند و برای معامله‌ای که ثبت نشود، جریمه‌ای معادل نه درصد ارزش معاملات ثبت‌نشده گذاشته است. قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان هم در ماده ۲، با اصلاحات ۱۴۰۲ و ۱۴۰۴، مؤدیان را به عضویت در سامانه و صدور همه صورتحساب‌ها از طریق آن موظف کرده و فروشندگانی را که مستقیم با مصرف‌کننده نهایی معامله می‌کنند، به استفاده از پایانه فروشگاهی. ^{[۱] [۴]}

برای کسی که عضویت را نمی‌پذیرد، دو لایه جریمه وجود دارد. ماده ۳۵ قانون ارزش افزوده می‌گوید چنین مؤدی‌ای، علاوه بر جریمه‌های بند «الف» ماده ۳۶ و بند «ب» ماده ۲۲ قانون پایانه‌های فروشگاهی، باید حداکثر تا یک ماه پس از پایان هر دوره مالیاتی اظهارنامه بدهد و مالیات فروش را بپردازد. جریمه بند «الف» ماده ۳۶ ده میلیون ریال یا دو برابر مالیات و عوارض پرداخت‌نشده است، هر کدام بیشتر. بند «ب» ماده ۲۲ قانون پایانه‌ها هم برای عدم عضویت یا استفاده نکردن از پایانه، ده درصد کل فروش از این طریق یا بیست میلیون ریال، هر کدام بیشتر، به‌علاوه محرومیت از معافیت‌ها و مشوق‌های همان سال تعیین کرده است. ^{[۱] [۴]}

مؤدی فراخوان‌نشده؛ منع اخذ مالیات و استرداد وجه

اجرای ارزش افزوده در ایران با «فراخوان» مرحله‌ای پیش رفته و ممکن است فعالیتی مشمول باشد اما صاحب آن هنوز فراخوان نشده باشد. برای این وضعیت، ماده ۴ قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان، مصوب ۱۴۰۲/۰۸/۲۳، حکم روشنی دارد: مؤدیانی که برای مالیات بر ارزش افزوده فراخوان نشده‌اند «مجاز به اخذ مالیات بر ارزش افزوده از خریداران نیستند»، وجه دریافتی باید به پرداخت‌کننده مسترد شود و دریافت‌کننده مشمول جریمه تبصره ۲ بند «الف» ماده ۹ است. مالیاتی که این مؤدیان در خرید پرداخته‌اند هم تا زمان فراخوان، اعتبار مالیاتی برایشان منظور نمی‌شود. ^{[۳] [۲]}

همان ماده سازمان امور مالیاتی را مکلف کرده بود این مؤدیان را طبق جدول زمان‌بندی، تا پایان سال ۱۴۰۳ به‌تدریج فراخوان کند. اینکه این برنامه برای هر فعالیت کامل شده یا نه، در متن قانون پیدا نیست و باید از وضعیت کارپوشه خود مؤدی در درگاه ملی خدمات مالیاتی دید؛ تاریخچه ده مرحله فراخوان و مرحله دهم اصلاحی در راهنمای جداگانه فراخوان‌های ده‌گانه آمده است. قاعده عملی برای ۱۴۰۵ این است: پیش از اینکه ردیف مالیات را به صورتحساب اضافه کنید، دو چیز را مستند کنید؛ اینکه عرضه شما در فهرست ماده ۹ نیست، و اینکه پرونده ارزش افزوده شما فعال است. ^{[۳] [۱]}

مثال عددی: شرکتی با مشاوره مشمول و آموزش معاف

یک شرکت خدماتی در فصل پاییز ۱۴۰۵ دو نوع درآمد دارد: قرارداد مشاوره مالی به مبلغ ۸۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال و دوره‌های آموزشی دارای مجوز به مبلغ ۳۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال. مشاوره در فهرست ماده ۹ نیست، پس با نرخ ۱۰ درصدی که برای ۱۴۰۵ گزارش شده، ۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال مالیات و عوارض در صورتحساب می‌آید و جمع صورتحساب ۸۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال است؛ تاریخ تعلق، تاریخ صدور همین صورتحساب است. آموزش دارای مجوز طبق بند ۱۴ معاف است و ردیف مالیات ندارد، اما طبق ماده ۱۲ باید در سامانه مودیان ثبت شود. اگر شرکت این ۳۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال را ثبت نکند، جریمه نه درصدی ماده ۱۲ معادل ۲۷٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال است. ^{[۱] [۲] [۵]}

حالا فرض کنید شرکت هنوز برای ارزش افزوده فراخوان نشده باشد و با این حال ۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال را از مشتری مشاوره گرفته باشد. طبق ماده ۴ قانون تسهیل، این مبلغ باید به مشتری مسترد شود و شرکت مشمول جریمه تبصره ۲ بند «الف» ماده ۹ است که دو برابر مبلغ دریافتی، یعنی ۱۶۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال، می‌شود. مالیاتی که فراخوان‌نشده‌ها به اشتباه می‌گیرند، درآمد شرکت نیست؛ تا زمان استرداد باید در حساب بدهی جداگانه بماند و هیچ‌وقت به حساب فروش نرود. مالیاتی هم که همین شرکت هنگام خرید پرداخته، طبق همان ماده تا زمان فراخوان اعتبار مالیاتی منظور نمی‌شود. اگر شرکت مشمول و فراخوان‌شده، برای دوره آموزشی معاف هم ردیف مالیات صادر کند، اصلاح صورتحساب و استرداد مبلغ به خریدار نخستین کار است. ^{[۳] [۲]}

• مشاوره مشمول: ۸۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال به‌علاوه ۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال مالیات و عوارض؛ جمع ۸۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال.
• آموزش دارای مجوز: ۳۰۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال بدون مالیات؛ ثبت در سامانه مودیان الزامی.
• جریمه ثبت‌نکردن عرضه معاف: نه درصد ارزش، یعنی ۲۷٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال.
• اخذ مالیات توسط فراخوان‌نشده: استرداد ۸۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال و جریمه ۱۶۰٬۰۰۰٬۰۰۰ ریال.

چک‌لیست تشخیص مشمولیت پیش از صدور صورتحساب

این چک‌لیست ترتیب تصمیم را از قانون می‌گیرد، نه از نام شغل: اول تطبیق عرضه با ماده ۹، بعد وضعیت فراخوان و کارپوشه طبق ماده ۴ قانون تسهیل، و بعد ثبت در سامانه طبق مواد ۱۲ و ۱۳. برای شرکتی که چند نوع عرضه دارد، این تصمیم را برای هر ردیف کالا یا خدمت جدا بگیرید و شناسه کالا و خدمت هر ردیف را با همان تصمیم هماهنگ کنید. ^{[۱] [۳]}

• هر نوع درآمد را جدا بنویسید و برای هر کدام بند مشخص ماده ۹ را پیدا کنید یا بنویسید «در فهرست نیست».
• برای معافیت‌های مشروط مثل آموزش، پژوهش و ورزش، مجوز معتبر را پیوست پرونده کنید.
• وضعیت فراخوان و فعال بودن پرونده ارزش افزوده را در کارپوشه کنترل کنید.
• عرضه‌های معاف را هم در سامانه مودیان ثبت کنید.
• دریافتی‌هایی که فروش یا خدمت نیستند، مثل خسارت و سود سپرده، را از صورتحساب مالیاتی جدا نگه دارید.
• مالیاتی را که به اشتباه گرفته شده، در حساب بدهی جداگانه نگه دارید تا مسترد شود.